3. Організація бухгалтерського обліку і звітності виконання бюджетів в органах ДКУ

 

3.1. Історія розвитку форм бухгалтерського обліку

виконання бюджету

 

Форма бухгалтерського обліку – це система взаємопов’язаних облікових реєстрів (хронологічних і систематичних) із певною методикою відображення у них операцій у певній послідовності.

Вперше форму бухгалтерського обліку, яку застосо­вували у тор­гівлі та дрібному товаровиробництві, опи­сав у 1494 р. італійський вчений математик Лука Пачолі у своїй праці “Трактат про рахунки і записи”. Ця форма складалася із взаємопов’язаних облікових реєстрів: па­м’ятної книги, журналу і Головної книги. У пам’ятну книгу власник або довірена особа записували господарські операції у момент їх здійснення. Ці записи заміняли ве­дення первинних документів. З пам’ятної книги госпо­дарські операції записували в журнал за хронологічним порядком із відміткою кореспондуючих рахунків. Що­денно з журналу господарські операції записували в Го­ловну книгу за аналітичними рахунка­ми. На підставі Головної книги періодично, раз на рік, складали баланс.

Розвиток торгівлі і промисловості зумовив необхідність удос-коналення чинної форми обліку. У 1688 р. Ф. Чараті описав “Нову іта­лійську фо­рму обліку”, яка відрізнялася від давньоіталійської тим, що в ній засто­совували первинні документи та відо­кремлене ведення синтетичного й ана­літичного обліку. Кожну документально оформлену го­сподарську операцію реєстрували за хронологічним по­рядком у журналі з відзначенням кореспондуючих син­тетичних рахунків (а не аналітичних, як у давньоіталійській формі). Після реєстрації у журналі господарські операції заносили в Головну за синтетичними рахунка­ми, одночасно вели допоміжні книги за аналітичними рахунками. Щомі­сячно складали обігові відомості за синтетичними й аналітичними рахунками, дані яких звіря­ли.

Далі досконалішою формою стала німецька форма обліку, опи­сана в 1774 році Фрідріхом Гельвігом. Особ­ливість цієї форми полягала в тому, що в окремий ре­єстр була виділена касова книга, а в Го­ловну книгу за­писували підсумки однорідних реєстрацій із журналу ре­єстрації господарських операцій.

В економічній літературі окремо виділено французь­ку форму обліку. При цій формі для реєстрації госпо­дарських операцій використовували декілька журналів, тому цю форму називають ще багатожурнальною. За­стосування цієї форми обліку дало можливість розподі­лити працю облікових працівників.

У 1797 році Е. Дегранж описав журнал-головну фо­рму обліку, при якій хронологічні й систематичні записи робили в журналі – Го­ловній книзі, яка виконувала функції журналу й обігових відомостей.

В даний час в Україні застосовуються декілька форм бухгалтерського обліку:

- меморіально-ордерна,

- журнально-ордерна,

- спрощена форма обліку,

- журнал-головна,

- автоматизована (комп’ютерна).

Ознаками, які відрізняють одну форму бухгалтер­ського обліку від другої, є:

- кількість реєстрів, що застосовується, їх призначення, зміст та зовнішній вигляд;

- послідовність та способи запису в облікові реєстри;

- взаємозв’язок між реєстрами синтетичного та аналітичного обліку;

- ступінь використання засобів механізації та автоматизації у бухгалтерському обліку.

Що стосується обліку виконання Державного бюдже­ту України, то можна відмітити, що до 1 січня 2001 року органи Державно­го казначейства, на які було покладено функції ведення бух­галтерського обліку виконання бюджету, використовували форму ведення бухгалтерського облі­ку Журнал-Головна (рис. 2.6). Форма бухгалтерського обліку Жу­рнал-Головна є однією з книжково-карткових форм об­ліку. Характерною особливістю цієї форми є те, що реєстри для хронологічного і систематичного запису по рахунках синтетичного обліку об’єднані в одній комбі­нованій книзі Журнал-Головна. Решта облікового про­цесу майже не відрізняється від порядку облікової ре­єстрації, яка застосовується при меморіально-ордерній формі обліку.

В перших трьох графах книги записується дата, но­мер статті і суми обороту. Ця частина називається жу­рналом хронологічного запису документів. Наступні графи, в яких розміщені всі ра­хунки синтетичного обліку і де систематично записують господарчі операції, називається Головною книгою. Така побудова реєстру робить облік наочним і легко оглядо­вим.

 

Рис 2.6 – Схема документообігу бухгалтерського обліку

 

Операції в Журнал-Головну записуються безпосе­редньо з первинних або зведених документів чи на підставі складених меморіальних ордерів. При реєст­рації кожної бухгалтерської проводки присвоюється порядковий номер і відводиться один рядок для за­пису. На почат­ку місяця в Журнал-Головну перено­сять сальдо по синтетичних рахун­ках. Потім запису­ються операції, підраховуються обороти по дебету та по кредиту рахунків і виводять сальдо на кінець міся­ця. Таким чином, рахунки закриваються після запису сальдо на перше число наступного місяця. Аналітич­ний облік при цьому ведеться в книгах або картках. По аналітичних рахунках складаються оборотні відо­мості, які звіряються з даними синтетичного обліку. Форма бухгалтерського обліку Журнал-Головна має ряд переваг:

- замість двох синтетичних реєстрів – Реєстраційно­го журналу і Головної книги, які заповнюються при ме­моріально-ордерній фор­мі обліку, ведеться один комбінований реєстр – Журнал-Головна;

- баланс складається безпосередньо на підставі за­писів в книзі Журнал-Головна, тож відпадає необхід­ність складання оборотної відомості по синтетичних ра­хунках;

- простота облікової роботи дозволяє використову­вати обліко­вих працівників з менш високою кваліфіка­цією, ніж при інших формах обліку.

Однак, ця форма має свої недоліки: вона може використовува­тися тільки установами з невеликою кількістю синтетичних рахунків, де ведеться великий обсяг облікової ро­боти; в ній операції відображаються тільки на синтети­чних рахунках, необхідних для складання балансу. В результаті цього ускладнюється контроль за правильні­стю записів в аналітичному обліку.

Створення і впровадження у практику бухгалтерсь­кого обліку електрон­но-обчислювальної і комп’ютерної техніки спричинилося до роз­роблення нової фор­ми бухгалтерського обліку – комп’ютерної. За такої форми облі­ку збирання, переда­вання, систематизація та оброблення бух­галтерської інформації здійснюються автома­тизовано з викорис­танням спеціально розробленого програ­много забезпечення.

Система автомати­зованого обліку по­винна відображати основні процеси, які пов’язані з отриман­ням різних зведених показників, що характеризують бюджетний процес. В цій системі організації бухгал­терського обліку інформація йде по єдиному каналу і використовується для оперативного, бухгалтерського і статистичного обліку. Таким чином,автоматизована форма обліку – це вдале поєднання професійних яко­стей і функцій користувача з інтелектуальними мож­ливостями ЕОМ, що дозволяють отримувати необхід­ну інформацію у зручній формі у вигляді машинограм та відеограм.

Суть форми полягає у тому, що на підставі автома­тично введених даних про здійснені операції про виконання бюджету робиться групування дебетових і кре­дитових оборотів за синтетичними й аналітичними ра­хунками, визначають сальдо, формують обігові відо­мості і звітність, роздруковують різні первинні доку­менти. Вихідну інформацію подають у вигляді друко­ваних реєстрів за окремими рахунками бухгалтерсько­го обліку.

Надання Державному казначейству України відпо­відно до Постанови КМУ від 15.09.99 № 1721 [51] статусуучасника СЕП НБУ та створення внутрішньої платіж­ної системи Держ­казначейства вимагає зміни форми ведення бухгалтерського обліку – перехід до авто­матизованої форми ведення бухобліку. Крім того, за умов функціонування Державного казначейства як без­посереднього учасника СЕП НБУ, структура рахунків бухгалтерського обліку має відповідати вимогам На­ціонального банку. Нова система передбачає автома­тичне щоденне формування балансу рахунків Дер­жавного казначейства за грошовими операціями на підставі даних (файлів відповідної структури з відпо­відними реквізитами), отриманих із СЕП НБУ. За ви­могами Національного банку, аналітичні рахунки в банківській системі побудовані таким чином, що перші 4 знаки відповідають номеру балансового рахунка за планом рахунків банківської установи, де відкрито ра­хунок клієнта, і є підставою для автоматичного фор­му­вання балансу. У зв’язку з цим, виникла необхід­ність розробки нового плану рахунків бухгалтерсько­го обліку виконання бюджетів.

Новий План рахунків бухгалтерського обліку вико­нання державного та місцевих бюджетів (затверджений нака­зом Держказ­начейства України від 28 листопада 2000 року № 119 (зі змінами та доповненнями) по­будований таким чи­ном, що за умов по­вної і комплексної ав­томатизації бухобліку, він надає змогу що­денно на підставі ба­лансу отримувати ін­формацію про поточ­ний стан виконання бюджету за показни­ками синтетичного об­ліку. Детальна інфор­мація про кож-ного ко­нтрагента, кожний з рахунків, відкритий в системі Державного казначейст­ва, та про кожну операцію зокрема забезпечується за допомогою аналітичного обліку. Такий рівень деталізації забезпечує “прозорість” бу­хгалтерського обліку і звітності, що в свою чергу сприяє “прозорості” бюджетного процесу.

 

3.2. Основні засади організації бухгалтерського обліку і

звітності виконання бюджетів в органах ДКУ

 

“Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності виконання державного та місцевих бюджетів ворганах Держказначейства” розроблено на основі Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність”, діючого законодавства України, Указу Президента України “Про Державне казначейство України” від 27 квітня 1995 р. № 335/95, Положення “Про Державне казначейство”, затвердженого Постановою КМУ 31 липня 1995 р. № 590, нормативно-правової бази бюджетного процесу, в тому числі нормативних актів казначейства, основних принципів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Положення визначає і регулює в межах повноважень, наданих казначейству вищезазначеною нормативно-правовою базою, єдиний методологічний та організаційний порядок ведення бухгалтерського обліку і звітності в органах казначейства з виконання державного та місцевих бюджетів.

Система обліку включає: бухгалтерський, бюджетний, управ­лінський облік, які ґрунтуються на єдиній теоретичній та інформаційній базі, відрізняючись формою та періодичністю розрахунку даних.

Бухгалтерський облік забезпечує своєчасне та повне відо­б­раження всіх операцій органів казначейства та надання користувачам інформації про стан активів та зобов’язань, результати виконання бюджетів та їх змін. На основі даних бухгалтерського обліку складається фінансова звітність.

Бюджетний облік ведеться з метою накопичення даних про доходи, видатки, кредитування за вирахуванням погашення і фінансування бюджетів, а також підведення результатів виконання бюджетів.

Управлінський облік ведеться з метою забезпечення керівництва органів казначейства оперативною фінансовою і нефінансовою інформацією у визначеній ними формі для планування, уп­рав­ління бюджетними коштами, оцінки і контролю використання бюджетних коштів.

Суттєвість системи обліку найбільш повно виявляється в його функціях (рис 2.7): нагляд, відображення, узагальнення, контроль виконання бюджетів всіх рівнів та забезпечення збереження коштів бюд-жету. Всі функції пов’язані між собою і доповнюють одна одну.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Функція нагляду виконується в процесі створення й викорис­тання фінансових ресурсів держави – бюджету як за доходами, так і за видатками.

Функція відображення базується на тому, що всі операції, які здійснюються за рахунок бюджетних коштів, згідно з кошторисами видатків або по доходній частині за видами доходів, віддзеркалюються у відповідних бухгалтерських документах.

Функція узагальнення здійснюється при проведенні всіх опера­цій по розрахунках, результатом яких є баланс доходів і видатків як бухгалтерський звіт.

Функція контролю полягає у здійсненні обліку надходжень доходів за їх видами та обліку виконання видаткової час­тини бюджетів по відповідних відомствах, установах і організаціях, які фінансуються з бюджетів, тобто використання бюджетів за призна­чанням, за цільовим використанням коштів згідно з розписом та бю­джетною класифікацією.

Наведені функції забезпечують кількісний і якісний облік ви­конання бюджетів усіх рівнів, змін, внесених до них в процесі вико­нання, що дає змогу виявити відхилення від затверджених у бюджеті асигнувань і внести відповідні зміни до бюджету чи кошторис видат­ків, тобто через виконання зазначених функцій органи влади забезпе­чують управління бюджетами всіх рівнів відповідно до своїх повно­важень та здійснюють контроль за їх цільовим використанням та виконанням в цілому.

Бухгалтерський облік в органах Державного казначейства – це складова системи обліку, що включає сукупність правил, методик та процедур обліку для виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та обміну інформацією про операції в органах казначейства та передачі її зовнішнім користувачам, а також внутрішнім користувачам для прийняття управлінських рішень. На основі даних бухгалтерського обліку складається фінансова звітність про виконання бюджетів.

Бухгалтерський облік виконання бюджетів є основою інформаційної системи органів казначейства, за допомогою якого здійснені операції відображаються за відповідними рахунками в автоматизованому режимі.

Операція в органах казначейства – дія або подія (може складатися з декількох складових), яка викликає зміни в фінансових характеристиках виконання бюджетів.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність в органах казначейства ґрунтуються на таких принципах:

- законність – звітність повинна відповідати правилам та про­цедурам, які передбачені законодавчими та нормативними актами;

- достовірність – правдиве відображення у бухгалтерській звіт­ності фінансових операцій держави з дотриманням вимог відповідних нормативних актів;

- повнота бухгалтерського обліку – всі операції по виконанню бюджетів в органах Державного казначейства підлягають реєстрації на рахунках бухгалтерського обліку без будь-яких винятків. Фінансова звіт­ність повинна містити всю інформацію про фактичні результати операцій органів казначейства, яка може впливати на рішення, що приймаються згідно з нею. Повнота та достовірність в обліку можливі тільки за умови, якщо облікова політика та процедури органів казначейства забезпечать виконання всіх правил бухгалтерського обліку, а також, якщо ці правила застосовуються без відхилень, з урахуванням реальної оцінки операцій, подій та ситуацій;

- дата операції – операції по виконанню бюджетів реєструють­ся в бухгалтерському обліку в момент проведення відповідних платежів, що відповідає касовому методу ведення бухгалтерського обліку;

- прийнятність вхідного балансу – залишки за рахунками на початок поточного звітного періоду мають відповідати залишкам за станом на кінець попереднього звітного періоду;

- превалювання сутності над формою – операції обліковуються та розкриваються у звітності відповідно до їх суті та економічного змісту, а не за їх юридичною формою;

- суттєвість – у фінансових звітах має відображатись вся істотна інформація, корисна для прийняття рішень керівництвом. Інформація є суттєвою, якщо її відсутність або перекручення може вплинути на економічні рішення користувачів звітності;

- доречність – корисність інформації для підготовки та прийня­ття економічних рішень;

- відкритість – фінансові звіти мають бути достатньо зрозумілими і детальними, щоб уникнути двозначності, правдиво відображати операції з необхідними поясненнями в записках. Операції повинні відповідати змісту статей звітів. Звітність має бути чітко викладена і зрозуміла для користувача;

- сталість – постійне, протягом бюджетного року, застосування обраних методів. Зміна методів обліку потребує додаткового обґрун­тування і розкриття у фінансових звітах;

- правильність – сумлінне застосування прийнятих правил та процедур;

- обережність – обґрунтована, розсудлива оцінка фактів;

- незалежність – відокремленість фінансових бюджетних років (звітних періодів);

- співставність – можливість визначення тенденцій виконання бюджету через співставлення інформації, що міститься у бухгалтерському обліку і звітності за певний період часу;

- своєчасність – забезпечення своєчасною інформацією органів законодавчої та виконавчої влади, які приймають рішення, здійснюють оцінку виконання бюджету, готують пропозиції щодо складання бюджету;

- безперервність – оцінка активів здійснюється, виходячи з того, що процес виконання бюджетів є постійним;

- консолідація – складання зведеної фінансової звітності про виконання бюджетів в цілому по системі Державного казначейства України з урахуванням підвідомчих управлінь та відділень в розрізі бюджетів, за винятком залишків за внутрішньосистемними розрахунками;

- окреме відображення активів та пасивів – цей принцип передбачає, що всі рахунки активів та пасивів оцінюються окремо і відоб­ражаються в розгорнутому вигляді. Усі рахунки є активними або па­сивними за винятком клірингових (рахунків за розрахунками), технічних та транзитних рахунків.

Основним завданням системи бухгалтерського обліку казначейства з виконання бюджетів є:

– додержання принципів обліку і звітності;

– своєчасне, повне і достовірне відображення в обліку за відповідними рахунками і параметрами операцій по виконанню бюджетів, які здійснюються на підставі первинних документів клієнтів, органів, які мають право безспірного списання коштів, електронних та внутріш­ніх документів казначейства, складених згідно з діючим законодавством, підписаних уповноваженими особами клієнтів, органу стягнення та казначейства;

– щоденне завершення та звірка всіх облікових процесів, регіс­т-рів та документів, в тому числі пов’язаних з надходженням та перерахуванням коштів по системах міжбанківських електронних платежів і внутрішній платіжній системі казначейства; складання що­денного балансу та автоматизована перевірка відповідності даних аналітичного обліку даним балансу;

– достовірне відображення в обліку і звітності руху використання фінансових та інших ресурсів бюджетів, надання об’єктивної і порівняльної інформації про стан зобов’язань, активів, результатів виконання бюд-жетів, в тому числі в розрізі окремих органів казначейства.

План рахунків бухгалтерського обліку та інші нормативні документи щодо ведення бухгалтерського обліку і складання звітності є обов’язковим для виконання всіма органами казначейства.

Повнота та достовірність операцій в обліку можливі тільки за умови, якщо облікова політика та процедури органів казначейства забезпечать виконання всіх правил бухгалтерського обліку без будь-яких відхилень, з урахуванням реальної оцінки операцій і по­дій.

Система бухгалтерського обліку повинна надавати можливість прогнозування і визначення стратегії виконання бюджету шляхом порівняння показників балансу з показниками, затвердженими в бюджетах та аналізу їх динаміки.

Організація роботи бухгалтерської служби будується за принципом створення єдиного бухгалтерського підрозділу та надання працівникам прав відповідальних виконавців, яким доручається особисто підписувати документи визначеної групи операцій, за виключенням операцій, які потребують додаткового контролю.

Бухгалтерські операції можуть виконувати працівники будь якого структурного підрозділу, якщо це передбачено їх функціональними (посадовими) обов’язками. Всі працівники, які виконують операції з питань ведення бухгалтерського обліку, підпорядковуються головному бухгалтеру органу казначейства або іншій посадовій особі, що очолює бухгалтерську службу.

Головний бухгалтер у своїй роботі керується положенням, нор­мативними актами казначейства України, іншимизаконодавчими та нормативними актами, що регламентують бюджет­ний процес в Україні.

Головний бухгалтер повинен забезпечити:

– дотримання єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку;

– контроль за відображенням у бухгалтерському обліку всіх операцій по виконанню бюджетів, які здійснюються органами казначейства;

– складання і подання звітності внутрішнім та зовнішнім користувачам у встановлені строки.

Користувачами економічної інформації бухгалтерського обліку є:

– внутрішні (органи казначейства та їх структурні підрозділи) – з метою планування, оцінки та контролю за щоденними операціями органів казначейства, а також для управління бюджетними коштами;

– зовнішні (Міністерство фінансів України та його органи, інші органи законодавчої і виконавчої влади) – з метою оцінки минулих та майбутніх результатів виконання державного та місцевих бюджетів.

Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх операцій з виконання бюджетів органами казначейства у первинних документах, збереження протягом установленого строку оброблених документів, регістрів бухгалтерського обліку та звітності несе керівник, який очолює орган казначейства відповід­но до нормативно-пра­вової бази.

Керівники органів казначейства зобов’язані ство­рити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами правомірних вимог служби бухгалтерського обліку щодо дотримання порядку оформ­лен­ня та обліку первинних документів.

Правила ведення бухгалтерського обліку виконання бюджетів, порядок складання та подання звітності про виконання бюджетів розробляються Управлінням методології по виконанню бюджету, бухгалтерського обліку та звітності Державного казначейства України.

3.3. Облікова політика Державного казначейства України

 

Облікова політика казначейства – це сукупність визначених у межах чинного законодавства принципів, методів і процедур, що використовуються казначейством для складання та подання фінансової звітності про виконання бюджетів.

Облікова політика системи органів казначейства базується на основних принципах бухгалтерського обліку, яких органи казначейства повинні дотримуватися при веденні рахунків і складанні зовнішньої та внутрішньої звітності.

Органи казначейства ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність у валюті України. Операції в іноземній валюті відображаються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності у валюті України з перерахуванням її за курсом НБУ на дату здійснення операції або складання звітності. Операції повинні бути відображені в обліку в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Облікова політика щодо методів оцінки, обліку і контролю активних операцій, мобілізованих казначейством ресурсів та інших пасивних операцій ґрунтується на відповідних нормативних документах казначейства. Облікова політика повинна активно сприяти поліпшенню структури активів, якнайшвидшому стягненню сумнівної, безнадійної заборгованості.

Оцінка – це процес визнання тієї суми коштів, за якою статті фінансової звітності мають визнаватися й обліковуватися у балансі та звіті про виконання бюджету.

Активи і зобов’язання мають бути оцінені та відображені в обліку таким чином, щоб не переносити наявні фінансові ризики, які потен­ційно загрожують фінансовому становищу бюджету, на наступні звітні періоди. Активи і зобов’язання обліковуються пріоритетно за вартістю їх придбання чи виникнення (за первісною або поточною вар­тістю).

Процедури бухгалтерського обліку повинні виключати можливість здійснення взаємозаліку (крім випадків, передбачених чинним законодавством) активів та зобов’язань, або доходів та видатків як у бухгалтерських записах, так і у фінансовій звітності, а саме:

– позик, депозитів й іншої кредиторської і дебіторської заборгованості юридичних та фізичних осіб;

– позик, депозитів та іншої кредиторської і дебіторської заборгованості одних і тих же юридичних та фізичних осіб, що враховуються в різних валютах з різними строками погашення;

– депозитів та позик, наданих під заставу, якщо інше не визначене відповідними законодавчими актами.

Будь-які зміни в обліковій політиці, що мають суттєвий вплив на показники звітного або майбутніх періодів, повинні бути описані із зазначенням їх причин і змін.

Не вважається зміною в обліковій політиці:

– нова облікова політика щодо операцій, які не є суттєвими;

– нова облікова політика щодо операцій, які відрізняються за суттю від попередніх і не здійснювалися раніше.

Нова облікова політика застосовується до подій та операцій з часу їх виникнення.

 

3.4. Система ведення бухгалтерського обліку виконання

бюджетів в казначействі України

 

Бухгалтерський облік виконання бюджетів в органах Державного казначейства ведеться безперервно. Структуру системи ведення бухгалтерського обліку виконання бюджетів в казначей­стві можна представити в наступному вигляді (рис 2.8):

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 2.8 – Структура системи ведення бухобліку виконання

бюджетів в ДКУ

 

Для обмеження ризику при виконанні операцій по виконанню бюджетів враховуються такі аспекти:

1) розподіл обов’язків та повноважень щодо здійснених операцій (перелік операцій (ресурсні, розрахункові та інші); список осіб, уповноважених на підписання документів; обмеження щодо розпорядження активами; делегування повноважень);

2) виконання операцій (технічна обробка, бухгалтерська оброб­ка та робочі вказівки);

3) контроль операції (контроль повноважень; контроль технічної та бухгалтерської обробки даних, обробки коду доступу до бази даних та після виявлення помилки).

Організація автоматизованої реєстрації і обробки даних повин­на забезпечити суцільне і безперервне відображення всіх операцій, збе­реження її в електронному вигляді, а також можливість здійснення подальшого контролю з одержанням роздрукованої інформації на паперових носіях.

Підставою для бухгалтерського обліку операцій з виконання бюджетів в органах казначейства є первинні документи. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення та можуть складатися у паперовій формі та/або у вигляді електронних записів у формі, яка доступна для читання та виключає внесення будь-яких змін. При електронному записі облікових регістрів повинно бути забезпечено отримання таких документів на паперових носіях.

Первинні документи як у паперовій формі, так і у вигляді елек­тронних записів (не паперовій формі) для надання їм юридичної сили повинні мати такі обов’язкові реквізити, які повинен перевірити відповідальний виконавець до введення їх в систему:

– назву документа (форми);

– номер та дату складання документа;

– назву установи, від імені якого складений документ;

– місце складання документа;

– назву отримувача коштів;

– зміст операції (підставу для її здійснення);

– суму операції (цифрами та прописом), яка може бути відоб­ражена цифрами, за відсутності на документі суми прописом, якщо цей документ формується за допомогою програмного забезпечення в автоматизованому режимі, або якщо це передбачено нормативними актами казначейства України;

– номери рахунків за дебетом та кредитом;

– назву банку, казначейства (отримувача та платника коштів) і його номер коду;

– підписи осіб, відповідальних за здійснення операції та правильність її оформлення з розшифровкою підписів (підтвердження під­пису на документі в електронному вигляді здійснюється за допомогою електронного коду працівника або електронного підпису);

– призначення платежу (назва товару (виконаних робіт, наданих послуг), посилання на документ, на підставі якого здійснюється платіж (договір, рахунок, товарно-транспортний документ тощо) із зазначенням його номера і дати, законодавчого акта, яким передбачене право безспірного стягнення та безакцентного списання коштів (його дата, номер і відповідний пункт);

– коди економічної класифікації видатків із зазначенням сум (за визначеним форматом) при здійсненні видатків із бюджету або перерозподілі бюджетних коштів;

– коди бюджетної класифікації доходів та строк настання платежу (у разі перерахування коштів до бюджету);

– суму податку на додану вартість або напис “без податку на додану вартість”;

– на першому примірнику (незалежно від способу виготовлення розрахункового документа) відбиток печатки та підписи відповідаль­них осіб платника або отримувача коштів;

– зразки підписів та відбиток печатки, інші додаткові реквізити для окремих документів.

Первинні документи як у паперовій формі, так і у вигляді елек­тронних записів, можуть мати й інші додаткові реквізити. Використання факсиміле при вчиненні підпису, виправлення і підчистки у розрахункових документах не допускаються та органами казначейства до виконання не приймаються, крім випадків встановлених розпорядчими документами Державного казначейства України.

Первинні документи, які не містять обов’язкових реквізитів, є недійсними і не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерсь­кому обліку. Списання коштів з рахунку клієнта за розпорядженням його власника здійснюється за дорученням клієнта протягом 10-ти календарних днів з дня його виписки. День заповнення не враховується.

Розрахункові документи, на підставі яких в органах казначейства здійснюється перерахування коштів з одних рахунків на інші, повинні мати дату проведення та підписи посадових осіб органу казначейства, які оформили та перевірили документ; документи, що підлягають додатковому контролю – підпис виконавця, на якого покладено обов’язок здійснювати первинний контроль операцій.

На розрахунковому документі у день його отримання органом казначейства і не прийнятого ним до виконання, на зворот­ній стороні документа робиться запис про причину повернення без виконання за підписами головного бухгалтера (його заступника) та виконавця з проставленням штампу органу казначейства.

Всі операції органів казначейства повинні оформлятися відповідними документами і вміщувати інформацію про характер операції та бути підставою для відображення операцій в обліку.

Для безготівкових перерахувань за рахунками використовуються меморіальні документи. До їх складу входять меморіальні ордери, платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, акредитиви, векселя, інкасові доручення (розпорядження), розпорядження операційному відділу (фінансове розпорядження), чеки тощо.

Меморіальні ордери повинні містити всі необхідні реквізити:

- номер меморіального ордеру,

- дата і місце складання,

- номер рахунку по дебету та кредиту,

- назву банку,

- назву органу казначейства, що обслуговує платника та одер-жувача коштів,

- суму цифрами та прописом,

- ідентифікаційний код,

- короткий зміст проведеної операції.

Документальним підтвердженням часткової оплати розрахункових документів є меморіальні ордери, які виписуються відповідальним працівником у двох примірниках та на зворотній стороні первинного документу проставляється помітка про часткову оплату.

Електронні документи – розрахункові документи, повідомлення визначеного формату, які містять встановлені реквізити і несуть інформацію про перерахування коштів у вигляді файлу при передачі електронною поштою.

Прийом та оплата документів здійснюється за наступною схемою:

- перевірка первинного документу на правильність складання;

- повідомлення (підтвердження) особи, що надала первинний документ про його прийом до виконання або відхилення;

- виконання дій, вказаних у первинному документі із записами в облікових регістрах;

- складання звіту про виконання операцій;

- передача звіту про виконання операцій ініціатору операції та/або вказаній ним особі (особам);

- отримання, при необхідності, повідомлення від ініціатора операції про прийом ним звіту (протокол підтвердження).

Якщо підписи, відбиток печатки на документі викликають сумнів, орган Державного казначейства не приймає до виконання платіжне доручення та не несе ніякої відповідальності за такий документ.

Орган казначейства не несе відповідальності:

– за правильність даних арифметичних підрахунків в розра-хункових документах клієнтів;

– від оплати платіжного доручення з підробленими підписами, печаткою або текстом в розрахункових документах клієнтів, якщо не буде доказана вина органу казначейства.

Порядок проведення операцій на рахунках у національній валюті та іноземній валютах регулюється діючим законодавством України. Від клієнта приймаються до виконання доручення тільки в межах наявних коштів на його рахунку, за винятком доручень на перерахування до бюджету сум податків, зборів, інших обов’язкових платежів та внесків до державних цільових фондів, які приймаються незалежно від наявності коштів на рахунках клієнта. Такі доручення, при відсутності коштів на рахунках, враховуються на відповідному позабалансовому рахунку.

Безспірне стягнення та безакцентне списання коштів з рахунків клієнтів здійснюється у випадках, передбачених діючим законодавством України, а також за рішенням суду, арбітражного суду та виконавчими написами нотаріусів. У разі недостатності коштів на рахунках клієнтів, документ на безспірне стягнення враховується на відповідному позабалансовому рахунку.

Орган казначейства приймає документи від клієнтів протягом операційного дня, час якого регламентується режимом його роботи в договорі на розрахункове обслуговування.

Кошти списуються з рахунку платника тільки на підставі першого примірника розрахункового документа, крім гарантованих доручень. У разі накладення арешту на кошти юридичної особи, виконавцем припиняється списання коштів за розпорядженням власника рахун­ку, в тому числі на потреби установи (організації) та виплату заробітної плати і прирівняних до неї платежів (за винятком платежів до бюджету та внесків до державних цільових фондів).

Взаємні претензії за розрахунками між платником та одержувачем коштів розглядаються сторонами в претензійно-позовному порядку без участі казначейства.

Всі первинні розрахункові документи за поточний день підлягають підрахунку з отриманням підсумків, які звіряються з даними щоденного балансу.

За своєчасне складання первинних документів і достовірність інформації, яка міститься в них, а також за їх передачу в обумовлені терміни за призначенням відповідальність несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Керівники органів казначейства вживають всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних облікових документах і регістрах бухгалтерського обліку.

Первинні документи та облікові регістри повинні складатися українською мовою або іншою мовою відповідно до Закону України “Про мови в Українській РСР”.

Державне казначейство України самостійно визначає порядок формування та зберігання первинних документів, облікових регістрів і звітів для всіх органів казначейства, що дає можливість забезпечити їх сувору схоронність.

У разі зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на електронних носіях інформації органи казначейства зобов’язані зберігати їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників операцій, а також контролюючих та правоохоронних органів.

Вилучення первинних документів, облікових регістрів та звітів здійснюється тільки за постановою уповноважених державних органів відповідно до чинного законодавства України, яке оформляється протоколом (актом), копія якого вручається під розписку відповідаль­ній службовій особі.

Бухгалтерський облік повинен забезпечувати виконання основних функцій:

– запис інформації про операції по виконанню бюджетів, що здійснюються органами казначейства, та можливість відображення їх в доступному вигляді у звітності з метою аналізу та управління;

– відображення детальної інформації про контрагентів кожної операції та параметрів самих операцій для складання внутрішніх звітів з метою аналізу та контролю.

Ведення агрегованого обліку забезпечується за допомогою син­тетичного обліку з використанням балансових рахунків Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання бюджетів.

Синтетичний облік здійснюється на рівні класів, розділів, груп та балансових рахунків IV порядку Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів та забезпечує отримання інформації про операції, які виконуються органом казначейства і відображаються у фінансовій звітності.

В синтетичному обліку всі операції відображаються в грошовій одиниці України.

Детальна інформація про кожного контрагента та кожну операцію фіксується на рівні аналітичних рахунків, які повинні містити обов’язкові параметри. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожними відповідним рахункам синтетич­ного обліку.

Регістри синтетичного та аналітичного обліку операцій – це носії спеціального формату у вигляді відомостей, книг, журналів, карток обліку тощо. Їх призначення – хронологічне, систематичне чи комбіноване накопичення, групування та узагальнення інформації з пер­винних документів.

Записи у регістрах бухгалтерського обліку здійснюються на підставі первинних облікових документів в момент здійснення операції. Відповідальність за правильність відображення операцій в облікових регістрах несуть особи, які склали і підписали ці регістри.

Державне казначейство України розробляє та затверджує фор­ми регістрів обліку з урахуванням того, що регістри синтетичного та аналітичного обліку повинні мати назву, період реєстрації операцій, прізвища і підписи або інші кодовані знаки, що дають змогу ідентифікувати осіб, які їх склали. Органи казначейства України ведуть такі обов’язкові облікові регістри: оборотно-сальдовий баланс (щоденний баланс оборотів і залишків за балансовими, бюджетними, позабалансовими рахунками та рахунками управлінського обліку), особові картки (в тому числі, з розподілом за кодами економічної класифікації видатків), сальдові та оборотно-сальдові відомості за аналітичними рахунками за формами, що додаються.

У щоденному оборотно-сальдовому балансі відображаються обороти за дебетом і кредитом за день, вихідні залишки за активом і пасивом за кожним балансовим, бюджетним та позабалансовим рахунками, а також за рахунками управлінського обліку з проміжним під-сумком за рахунками другого та третього порядків. В оборотно-саль­довому балансі відображаються підсумки за кожним класом рахунків і загальний підсумок за всіма рахунками.

Правильність складання щоденного балансу оборотів та залиш­ків контролюється рівністю дебетових і кредитових оборотів та залишків за активом і пасивом. Наявність такої рівності є обов’язковою умовою почат­ку нового операційного дня в органі казначейства.

Щоденний оборотно-сальдовий баланс перевіряється і підписується керівником і головним бухгалтером або особами, які уповноважені.

Перевірка тотожності даних аналітичних рахунків відповідним рахункам синтетичного обліку обов’язково здійснюється не рідше одного разу на місяць. Звірка аналітичного обліку з синтетичним проводиться відповідальними виконавцями за приведеними вище балансовими та позабалансовими рахунками перевірочної відомості з даними відповідних рахунків оборотно-сальдового балансу. Свідченням проведеної звірки аналітичного обліку з синтетичним (даних перевірочної відомості з балансом) – є підписи посадових осіб органу Державного казначейства (головного бухгалтера, його заступника). Доступ до облікових регістрів повинен бути обмежений особами, які визначені наказом органу казначейства.

За операціями в іноземній валюті облік здійснюється у грошовій одиниці України за діючим курсом НБУ на день здійснення. Одночасно вказані записи здійснюються у валюті розрахунків і платежів (за кожною валютою окремо). В аналітичному обліку операції в іноземній валюті ведуться в подвійній оцінці: в іноземній валюті за її номіналом та в гривневому еквіваленті за діючим курсом НБУ.

Виписки із рахунків клієнтів за формою, що додається, видаються відповідальними виконавцями представникам клієнта, або через абонентські скриньки за довіреностями, оформленими підписами та печаткою, які вимагаються органом казначейства на розрахункових документах згідно зразків підписів та відбитка печатки. Без довіреності виписки надаються особам, які мають право першого чи другого підпису за даним рахунком. Порядок та період надання виписок із рахунків клієнтам обумовлюється в угодах на розрахункове обслуговування при відкритті рахунку та в обов’язковому порядку ста­ном на 1 січня звітного року. До виписок із рахунків додаються документи (їх копії) на підставі яких здійснені записи по дебету та кредиту рахунку.

На основних документах, що додаються до виписок, повинен проставлятися штамп органу Держказначейства та календарний штамп дати проведення документу по рахунку, якщо дата проведення операції не співпадає із датою виписки документу.

Обов’язковими реквізитами виписок є:

– номер рахунку;

– дата здійснення останньої та поточної операції;

– номер документу;

– номер рахунку – кореспондента;

– номер банку – кореспондента;

– умовні цифрові позначення виду операції;

– код валюти;

– сума операції;

– сума оборотів за дебетом і кредитом;

– сума вступного залишку;

– сума вихідного залишку;

– реквізити органу казначейства, який веде рахунок;

– можливі інші додаткові реквізити контрагентів в залежності від можливостей програмного продукту.

Інформація про стан рахунків надається тільки власникам, упо­вноваженим ним особам та державним органам, які мають право на отримання цієї інформації згідно з чинним законодавством.

Станом на 1 січня клієнтам органів казначейства на­даються виписки за всіма діючими рахунками (включаючи нульові залишки), за даними яких органу казначейства підтверджуються залишки на рахунках на початок року по строку до 1 лютого. При неотриманні підтверджень протягом місяця залишок коштів вважається підтвердженим. Порядок підтвердження залишків необхідно передбачати в угодах на розрахункове обслуговування.

Про неправильно занесені записи в дебет чи кредит рахунку суми, клієнт на протязі 5 операційних днів має повідомити орган казначейства. При неотриманні заперечень в цей строк здійснені операції і залишок коштів вважається підтвердженими.

Порядок виправлення помилкових записів в бухгалтерському обліку залежить від часу виявлення їх в регістрах та здійснюється згідно з чинним законодавством.

Для складання достовірної звітності органам казначейства надається право щомісячно, в разі необхідності, проводити коригуючі проводки. Помилкові записи, виявлені після складання щоденного оборотно-сальдового балансу та місячного балансу, а також після 31 грудня, але до складання річного бухгалтерського звіту, виправляються шляхом коригуючих проводок. Порядок та особливості застосування коригуючих проводок встановлюються Державним казначейством України. Даний порядок не розповсюджується на рахунки клієнтів.

Розрахункові документи за операціями, які підлягають додатковому контролю, відповідальний виконавець передає у необхідній кількості примірників контролюючому працівнику, який перевіряє правильність оформлення операцій та переконується в повній відповід­ності (тотожності) першого і інших примірників документа, після чого підписує їх. Після додаткового контролю платіжний документ направляється відповідальному виконавцю для відображення операцій за відповідними рахунками.

3.5. План рахунків як інструмент реєстрації операцій в

бухгалтерському обліку

 

План рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів органами казначейства – си­с-тематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що використовується для детальної та повної реєстрації всіх фінансових операцій і забезпечення потреб складання фінансової звітності згід­но з вимогами бюджетного процесу на відповідний бюджетний рік.

План рахунків, розроблений відповідно до загальноприйнятих у міжнародній практиці принципів та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, є складовою частиною національної системи бухгалтерського обліку.

При побудові Плану рахунків враховано особливості виконання державного та місцевих бюджетів, функціонування Єдиного казначейського рахунку, виконання місцевих бюджетів через органи казначейства з дотриманням загальних принципів і вимог щодо здійснення бухгалтерського обліку та звітності. Побудова Плану рахунківбазується на класифікації рахунків за економічним змістом з метою отримання інформації про виконання бюджетів та здійснення контролю за цим процесом.

План рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів забезпечує відображення в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з виконанням функцій, які покладаються на органи казначейства та фінансові органи, тобто касове виконання державного та місцевих бюджетів за доходами та видатками, тощо.

Метою Плану рахунків є забезпечення потреб ведення бухгал­терського обліку операцій по виконанню державного та місцевих бюд­жетів за касовим методом та складання фінансової звітності.

Завданням Плану рахунків є здійснення детального і повного обліку операцій, пов’язаних з виконанням бюджетів, а також своєчасне надання детальної, достовірної і змістовної інформації керівництву органів казначейства та фінансових органів, Міністерству фінансів України, статистичним відомствам, податковим органам та ін­шим ко-ристувачам.

План рахунків ґрунтується на Міжнародних стандартах бухгал­терського обліку та звітності. Балансові рахунки в Плані рахунків класифікуються за активами та зобов’язаннями.

Балансові рахунки (синтетичний облік) забезпечують інформа­цію про операції, які виконуються органами фінансової системи при ви­конанні бюджетів та їх відображення у фінансовій звітності. Синтетич­ний облік здійснюється на рівні класів, розділів, груп та балансових рахунків. Детальна інформація про кожного контрагента та кожну операцію забезпечується за допомогою аналітичного обліку, що дає змогу уникнути використання зайвої кількості окремих балансових рахунків.

Аналітичний облік забезпечується за допомогою аналітичних рахунків. Відкриття будь-яких аналітичних рахунків передбачає обо­в’яз­кові параметри, згідно з вимогами Державного казначейства України. Додаткова інформація, необхідна для органів фінансової системи, може бути забезпечена за допомогою додаткових параметрів, визначених самостійно. Органи фінансової системи можуть самостійно збільшувати кількість необхідних їм параметрів.

Кожний клас Плану рахунків розподілений на:

– рахунки ІІ-го порядку (двозначні, які визначають розділ);

– рахунки ІІІ-го порядку (трьохзначні, які визначають групу);

– рахунки ІV-го порядку (чотиризначні, які визначають балансовий рахунок).

План рахунків поділяється на три логічні частини:

- баланс,

- бюджетні рахунки (доходи і видатки),

- меморандні і позабалансові рахунки.

План рахунків складається:

1) балансові рахунки:

- клас перший – активи;

- клас другий – зобов’язання;

- клас третій – кошти бюджетів та розпорядників бюджетних коштів;

- клас четвертий – розрахунки;

2) рахунки доходів та видатків бюджету (бюджетні рахунки):

- клас п’ятий – результат виконання бюджету;

- клас шостий – доходи бюджету;

- клас сьомий – видатки бюджету;

3) меморандні і позабалансові рахунки:

- клас восьмий – управлінський облік;

- клас дев’ятий – позабалансовий облік.

 

Характеристика класів рахунків

Перший клас Плану рахунків визначає активи бюджетів. Цей клас включає кореспондентський рахунок Державного казначейства в НБУ, кошти бюджетів у інших банках, розміщені депозити, цінні папери, надані бюджетні кредити, інші активи (кошти в дорозі та заблоковані на рахунках, товарно-матеріальні цінності), субкореспондентські рахунки, відкриті в органах казначейства. Всі рахунки першого класу активні.

Другий клас Плану рахунків визначає зобов’язання, які виникають в процесі виконання бюджетів. Цей клас включає зобов’язання, що пов’язані з випуском в обіг цінних паперів, за отриманими кредитами та депозитами, за іншими зобов’язаннями. Всі рахунки другого класу пасивні.

Третій клас Плану рахунків відображає зобов’язання з операцій казначейства за коштами бюджетів та розпорядників бюджетних коштів. Цей клас включає операції за коштами: державного бюджету, місцевих бюджетів; які підлягають розподілу між рівнями бюджетів; тимчасово віднесеними на доходи бюджету; на рахунках розпорядників бюджетних коштів, органів казначейства. Рахунки третього класу пасивні.

Четвертий клас Плану рахунків відображає розрахунки, які виникають між бюджетами в процесі їх виконання, розрахунки за векселями, позицію казначейства щодо іноземної валюти та балансуючі рахунки. Всі рахунки четвертого класу активно-пасивні.

П’ятий клас Плану рахунків визначає результат виконання бюджетів. Він включає результат виконання загального та спеціального фондів бюджетів. Рахунки п’ятого класу активно-пасивні.

Шостий клас Плану рахунків відображає доходи. Цей клас включає доходи: державного та місцевих бюджетів, доходи, які підлягають розподілу; кошти тимчасово віднесені на доходи бюджетів. Всі рахунки шостого класу пасивні,крім рахунку 6911 “Контррахунок за операціями за доходами бюджетів”, який є контрпасивним.

Сьомий клас Плану рахунків відображаються видатки. Цей клас включає видатки державного та місцевого бюджетів. Всі рахунки сьомого класу активні за винятком рахунків: 713 групи “Кредитування державного бюджету за вирахуванням погашення”, 723 групи “Кредитування місцевого бюджету за вирахуванням погашення” які є актив­но-пасивні та 7911 “Контррахунок за видатковими операціями” який є контрактивний і 7921 “Контррахунок за операціями з кредитування за вирахуванням погашення”, який є активно-пасивним.

Восьмий клас Плану рахунків включає меморандні (технічні) рахунки, які є елементом управлінського обліку і не входять в баланс про виконання бюджету. Цей клас включає кошти передані та кошти отримані органами казначейства в процесі виконання бюджетів. Рахунки 81 розділу “Кошти отримані” пасивні, рахунки 82 та 83 розділів – активні, а рахунки 8911 “Контррахунок за операціями управлінського обліку за переданими коштами” – контрактивний і рахунок 8921 “Контррахунок за операціями управлінського обліку за отриманими коштами” – контрпасивний.

Дев’ятий клас Плану рахунків відображає позабалансові ста­тті. Цей клас включає тимчасові і інші планові показники та пропозиції, кошторисні призначення, асигнування, планові показники за доходами бюджету, зобов’язання розпорядників бюджетних коштів, розрахункові документи, які не оплачені в строк, нараховані доходи і витрати, зобов’язання і вимоги за кредитуванням та всіма видами гарантій. Рахунки 90, 91, 92, 94, 95 розділів – пасивні; рахунки 93 розділу – активні, рахунки 9911 – контрактивний та 9921 – контрпасивний.

 

3.6. Бухгалтерський облік в бюджетних установах

 

У Конституції України записано, що кожен її громадянин має право на охорону здоров’я, освіту, задоволення культурних по­треб. Матеріальною гарантією реалізації цих прав є широка ме­режа державних установ освіти, охорони здоров’я, культури, асигнування на утримання яких здійснюються за рахунок коштів бюджетів.

Бухгалтерський облік у бюджетних установах є системою контролю за наявністю та рухом бюджетних та позабюджетних коштів, виконує управлінську, контрольну та інформаційну функції, але має певні особливості і розглядається як окремий вид діяльності. Бюджетні установи є юридичними особами, мають замкнену систему обліку і ведуть облікову політику, спрямовану не на зіставлення витрат результатів праці та отримання прибутку, а на облік видатків у процесі надання нематеріальних послуг.

Таким чином, основною задачею бухгалтерського обліку в бю­джетних установах є повне і своєчасне відображення фінансово-го­сподарських операцій з використання бюджетних і позабюджетних кош­тів відповідно до їх цільового призначення.

У бухгалтерському балансі бюджетних установ реалізується принцип двосторонності, який полягає в тому, що господарські засоби установи відображаються в двох розрізах: за їх речовим складом (основні засоби, грошові кошти, матеріали і продукти харчування тощо) та за джерелами їх формування, які можуть бу­ти власними і залученими.

Для поточного бухгалтерського обліку операцій в установах та організаціях, що утримуються за рахунок державного і місце­вих бюджетів, застосовується План рахунків і порядок його за­сто­сування, затверджені наказом Держав­ного казначейства України від 10.12.99 №114. [26] Новий план рахунків запроваджувався в дію поступово з 1 січня 2000 р. і є перехідним. Він розроблений на основі Плану рахун­ків бухгал­терського обліку підприємств, організацій та установ, затвердже­ного Мінфіном України від 30.11.99  № 291, і має структуру, яка дає можливість отримувати вичерпну інформацію, необхідну для складання балансу та звітності про виконання кошторисів бю­джетних установ. Усі рахунки згруповано в два розділи: І розділ – балансові рахунки, II розділ – позабалансові рахунки. Балансові рахунки об’єд­нано у вісім класів й умовно поділено на рахунки по довгострокових (терміном більше бюджетного року) операціях і короткострокових опе­раціях, що проводяться протягом бю­джетного року.

Кожний клас включає синтетичні рахунки, яким присвоєно циф­рові двозначні коди: перша цифра – номер класу, друга – порядковий номер рахунка в даному класі, починаючи з нуля. Всього у Плані передбачено 42 рахунки: від № 10 “Основні засоби” до № 82 “Виробничі витрати”. При цьо­му деякі коди не використовуються і є резервними.

Уніфікація планів рахунків бухгалтерського обліку підпри­ємств, організацій і бюджетних установ є одним з напрямів удо­сконалення і реформування бухгалтерського обліку у відповідності до міжнародних стандартів. Вона дає змогу прискорити процес впровадження ЕОМ у сферу обліку за рахунок викорис­тання типових проектних рішень, скоротити пов’язані з цим ви­трати і підвищити ефективність автоматизації обліку. Суттєвою є роль уніфікації в підготовці та використанні кадрів працівників, зайнятих обліком.

Разом з тим слід зазначити, що План рахунків як госпрозра­хун­кових підприємств, організацій, так і бюджетних установ роз­роблено з урахуванням вимог положень (стан­дартів) бухгалтерського обліку, які на бюджетні установи не поширюються. Окремі ра­хунки і субрахунки з обліку нематері­альних активів, грошових документів в іноземній валюті, векселів, довгострокових зобов’язань мають обмежене використання в бюджетних установах. Порядок застосування Плану рахунків не містить типових схем реєстрації та групування інформації про господарські операції (кореспонденції субрахунків І рівня). Структуру плану рахунків наведено в таблиці 2.10.

 

Таблиця 2.10 – Структура Плану рахунків бухгалтерського обліку

 бюджетних установ

Найменування класу	Номер рахунків, що входить у клас	Синтетичні рахунки
		кількість	частка, %
1. Необоротні активи	10-13	4	9,5
2. Запаси	20-25	6	14,3
3. Кошти, розрахунки та інші активи	30-36	7	16,7
4. Власний капітал	40-44	5	11,9
5. Довгострокові зобов’язання	50-52	3	7,1
6. Поточні зобов’язання	60-69	10	23,9
7. Доходи	70-73	4	9,5
8. Витрати	80-82	3	7,1
Всього	–	42	100
0. Позабалансові рахунки	01-09	9

 

Бухгалтерський облік у бюджетних установах ведеться за пев­ною формою як системою регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації. Згідно із Законом України “Про бухгал­терський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 установа сама обирає форму бухгалтерського обліку з урахуванням особливос­тей своєї діяльності та технології обробки облікових даних.

Основною формою бухгалтерського обліку в бюджетних уста­новах є форма “Журнал-Головна” – різновид і спрощений варі­ант меморіально-ордерної форми, рекомендованої Інструкцією з бухгалтерського обліку № 61. Ця форма застосовується в центра­лізованих бухгалтеріях, які обслуговують установи освіти, охо­рони здоров’я, культури, в профтехучилища, органи законо­давчої та виконавчої влади, дослідних інститутах Академії меди­чних наук України. Коротку схему побудови обліку за формою “Журнал-Головна” наведено на рис. 2.9.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 2.9 – Схема побудови форми “Журнал-Головна”

Регістром синтетичного обліку за формою “Журнал-Головна” є книга “Журнал-Головна”, яка і дала назву формі обліку. За рішен­ням головного бухгалтера вона може вестися за синтетичними рахунками чи субрахунками. Аналітичний облік організується в книгах, на картках або в відомостях. Щомісячно для звірки аналі­тичного обліку із записами в книзі “Журнал-Головна” склада­ються оборотні відомості за кожною групою аналітичних рахун­ків, об’єднаних відповідним синтетичним рахунком.

Підставою для записів в книгу “Журнал-Головна” і регістри ана­літичного обліку є меморіальні ордери і додані до них первинні до­кументи. Меморіальні ордери є одночасно й накопичувальни­ми відомостями, яким присвоєні постійні номери. Кожний з них призначений для відображення певних операцій. Наприклад, у меморіальному ордері – накопичувальній відомості ф. № 386 ві­дображаються бухгалтерські записи за розрахунками з підзвітни­ми особами, а в меморіальному ордері (накопичувальній відо­мості № 438) по вибуттю і переміщенню основних засобів. Усього передбачено 15 меморіальних ордерів, зміст і порядок за­повнення яких розглядатиметься у відповідних темах.

Операції, які не треба накопичувати протягом місяця, реєст­руються в меморіальних ордерах ф. № 274 на підставі окремих документів. Таким чином оформляється, наприклад, нарахування зносу основних засобів. Меморіальні ордери ф. № 274 застосо­вуються також в установах з невеликим обсягом здійснюваних операцій. Порядок записів цих меморіальних ордерів у книгу “Журнал-Головна”, її відкриття, звірка оборотів і залишків розгля­дався в теорії бухгалтерського об­ліку.

Журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку застосовується у вищих навчальних закладах, наукових установах системи Національної академії наук України (НАНУ), організаціях Міністерства внутрішніх справ і базується на відомих принципах побудови журналів-ордерів за кредитовою ознакою, суміщенням хронологічних і систематичних записів, їх суворої регламентації. Допоміжні відомості дають змогу сумістити аналітичний і синтетичний обліки видатків бюд­жетних установ, але у зв’язку із переходом на новий План рахунків і нову бюджетну класифікацію постала потреба у внесенні значних змін до змісту видатків і кореспонденції рахунків.

Послідовне використання технічних засобів обліку, передусім ЕОМ, вносить суттєві зміни в техніку і послідовність записів, у форму і зміст облікових регістрів. З’явилися нові форми бухгал­терського обліку – машинно-орієнтовані. В бюджетних устано­вах застосовуються різні варіанти цих форм, які передбачають обробку інформації за такою схемою: первинні документи – ма­шинні носії – машинограми. Про­те через обмеженість коштів на придбання сучасної обчислювальної техніки і програмного про­дукту, високу вартість послуг з обробки облікової інформації до­мінуючим у бюджетних установах України є застосування форм бухгалтерського обліку, орієнтованих на ручну працю.

В Україні здійснюється державне регулювання бухгалтерсько­го обліку та фінансової звітності. Згідно зі ст. 6 Закону України“Про бух­галтерський облік” порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності про виконання кошторисів і бю­джетів установ регулюється Державним казначейством України. Воно розроб-ляє план рахунків бухгалтерського обліку і порядок його застосування, інструкції з обліку наявності та використання бюджетних і позабюд-жетних коштів, валютних операцій, основних засобів, видатків. Така су­вора регламентація методології обліку забезпечує його єдність, по-рівнюваність показників установ різних галузей невиробничої сфери, можливість отримання зведених показників для контролю за виконанням кошторисів і бюджетів .

Національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, які розробляються і затверджуються Мінфіном України, на бю­джетні ус­танови не поширюються.

Основними нормативними документами, відповідно до яких ор­ганізується облік у бюджетних установах, є новий План рахун­ків бухгалтерського обліку та Порядок його застосування, нова бюджетна класифікація видатків, Інструкція з бухгалтерського обліку № 61 в частині, що не суперечить новому Плану рахунків та новій класифікації видатків. У них викладено методику обліку операцій з виконання кошторису видатків за загальним і спеці­альним фондами, наведено план рахунків, їх коротку характерис­тику, форми основних облікових регістрів і вказівки щодо засто­сування статей (категорій) класифікації ви­датків для установ, що утримуються за рахунок бюджету.

Міністерства та відомства України за погодженням з ДКУ в разі необхідності можуть видавати вказівки про порядок застосу­вання загальних положень з бухгалтерського обліку в установах своєї системи з урахуванням специфіки їх діяльності.

Важливу організаційну роль у господарському обліку відіграє Державний комітет України з статистики, який розробляє та узгоджує з Мінфіном України, ДКУ форми звітності. В бю­джетних установах обов’язковим є застосування цілої низки пер­винних документів, наприклад, з обліку основних засобів, гро­шових коштів у касі, на рахунках у банку та органах казначейства.

Ведення бухгалтерського обліку, здійснення контролю за ви­конанням кошторисів видатків, а також складання звітності в бюджетних установах покладається на бухгалтерію, яка є, як правило, самостійною службою і має свою структуру. Існують дві організаційні фор­ми обліку в бюджетних установах: бухгал­терії при окремих установах і централізовані бухгалтерії. Само­стійні бухгалтерії мають великі ус­та­нови: вищі навчальні закла­ди, науково-дослідні інститути, лікарні тощо.

Централізовані бухгалтерії – найбільш поширена форма ор­ганізації обліку. Вони створюються за відомчою чи міжвідомчою оз­наками при територіальних і районних медичних об’єднаннях, міністерствах, відомствах та їх управліннях, управліннях місце­вих державних адміністрацій і виконують всі функції з обліку та звітності бюджет­них установ, які вони обслуговують.

Централізація справила позитивний вплив на бухгалтерський облік і звітність: поліпшився функціональний розподіл обов’язків між працівниками, набули поширення прогресивні форми і методи обліку, скоротилися видатки на утримання апарату управлін­ня, з’явилася мож­ливість порівнювати та узагальнювати резуль­тати аналізу і контролю виконання кошторисів однотипних уста­нов, використовувати сучасну обчислювальну техніку.

Автоматизація обробки обліково-економічної інформації є вирішальним фактором підвищення оперативності, аналітичності та дос-товірності даних бухгалтерського обліку.